* 、引言

近年来，越来越多的企业通过与投资方签订对赌协议以快速获得资金融通。这些签订对赌协议的企业往往期望能够通过融资在较短的时间内突破企业发展瓶颈，以便能按期完成协议目标。但企业业绩受多方面因素影响，如果未能在时限内完成协议水平，融资企业将面临对赌失败的结果，由于不愿意对赌失败， * 些企业会选择通过财务舞弊伪造业绩的方式来完成对赌条款。

目前不少学者从法律风险，经济效益等角度对 (略) 研究，但少有学者从对赌协议可能导致的财务舞弊风险这 * 角度考 (略) 业的影响。近年来为了达成对 (略) 财务舞弊的 案例不断曝出，如果审计人员仍旧以常规工作方式 审计有对赌协议的企业，则可能难以识别经过“修 饰美化”的财务报表背后 (略) 为，从而导 致审计结果失败。

从对赌协议和财务舞弊的可能性增加这两个视角出发，考虑其对审计的影响，将签署了对赌协议的企业 (略) 为作为审计关注的重点，通过相应的审计程序，能够有效帮助审计人员及时发 (略) 为，降低审计失败的风险。

* 、案例背景

(略) (略) 位于 (略) 省 (略) ，属于农副加工企业。公司属于清真食品肉类加工和销售企业，主营业务包括肉牛养殖、屠宰、加工、销售等。 * 日，新绿股份对外披露了由亚太 (略) 出具的无法表示意见的 * 年年报， * 年 7 月公司的证券简称由“新绿 股份”更名为“ST 新绿”。

（ * ）对赌协议情况

新绿股份在转让说明书申报稿及反馈稿中披露，公司 5 个大股东签署的投资协议中没有业绩对赌条款。此外，转让说明书申报稿 (略) 第 * 大股东出具的 * 份《承诺》，主要内容为自承诺签署之日起，公司共 * 名股东不签订任何形式的对赌协议。 然而经过调查，新绿公司在相关协议中均存在对赌条款。 (略) 为直接和间接 (略) 业绩不达标的情况下主导了 * 系列的财务造假，并在披露文件签字以达到对赌目标，责 任重大。

（ * ）对赌协议下新绿股份财务舞弊情况

为了达到对赌协议的业绩承诺， (略) 了系列财 (略) 为。

新绿股份实际业绩表现平平， (略) 未来经营活动目标预计较为悲观，难以达到对赌协议 承诺的预计目标，为了完成业绩承诺，新绿通过有组织、有计划的财务造假， (略) 收入等造成经 济利益持续流入的假象来虚增收入。

首先，公开挂牌转让过程中存在虚假披露。转让过程中，新绿股份通过虚构收入获得现金流入以大幅增提高收入的手段虚增了大量收入，从 * 年开始在 * 年间年共计虚增了收入 * 亿元，达到了公开披露的收入金额的 * . * %。在实际控制人的决策与安排下，公司通过特殊账户伪造与主营业务收入相关的收入上千笔，虚构现金流入高达 * 亿多元，虚增收入幅度极大。

在申报会计期间，新绿公司还对 (略) 了隐瞒。新绿股份故意隐瞒与多个实际控制人控制 的实 (略) 资金往来，拒不认账。同时该公司还以篡改票据、伪造凭证的方式，未披 (略) 之间发生的关联企业交易，资金金额规模巨 大，且公司的 (略) 股东会及董事 (略) 审议。

为了完成系 (略) 为，新绿股份私设了上市账、税务账和内账 * 套账户，且 * 套账数据不 * 致，分别应对不同的主体，内账与上市账差额连年增加，财务造假性质十分恶劣。

在临时报告对外披露过程中，新绿股份对相关信息不全面公开， (略) 交易、经济并购等有选择性地披露，在新绿股份与关联方资金来往说明中存有不实记载，隐瞒来往款项数额巨大；披露的董事会决议内容存在不符；未按规定披露大股东股权质押， * 年 * 月，新绿股份多名大 (略) 股份以质 (略) 外出，并为公司关联 企业推出的私募 (略) 兑付担保，这些情况并未得到及时披露，信息披露不及 (略) 信息不对称现象加剧， (略) 风险增大。

* 、新绿股份审计失败原因分析

（ * ）对赌协议成为财务舞弊发生的原因

相比对赌协议的约定业绩，新绿股份在申报期前 * 年的经营业绩水平都有较大的差距，因此新绿股份存在为了达成对赌协议 (略) 财务舞弊的动机。由于本身收入水平较低，经济流入较少， (略) 了系统性的财务造假以虚增收入。 * 方面，在企业实际控人的主导下新绿股份伪造了与收 (略) 收入，达成了有相关收入持续存在的假象；另 * 方面，为 (略) 为被发现，企业还建立了 * 套不同的账 (略) 监管机构和投资者对营业收入的考核和审查。

（ * ）内部控制缺陷为财务舞弊提供了可能性

* 般而言， (略) 有着完 (略) 控制体系，那 (略) 为将会受到较为严格的监督和控制，财务舞弊风险也就随之降低，反之则风险增大。 (略) 控制体系建设十分不完善：在新绿企业股票公开挂牌转让之前，企业控股股东和实际控制人的职权曾 * 直 (略) 使， 新绿股份的控制权和管理权以 (略) 监督 (略) 人掌控， (略) 控制形同虚设，直接 (略) 人的决 (略) 多 (略) 、财务独立性的弱化以及相关关联方交易的不合规范。由此， (略) 控制体系的缺陷 使得事前控制成为了空谈，为企 (略) 为提 供了较大的可能性。

（ * ）关联方交易成为财务舞弊的常用手段

企业间的关联交易能够为企业带来联动优势，实现竞争上的领先，但关联交易固有的隐蔽性也会使得审计程序中审计人员难以识别其中的潜在风险，因此 (略) 为已成为越来越多企业掩盖真实财务业绩，粉饰报表的 * 种手段。 新绿股份在申报 (略) 与关联方之间的资金往来计入财务系统，并擅自伪造和篡改了相关关联 (略) 收付款凭证，并且在会计报表的披露中，新绿股份的关联方资金占用归还情况与事实也不相符。由于关联交易过程十分灵活，难以 (略) (略) 把控，因此审计人员 未能辨 (略) 为的真实与否。此外， (略) 大都由 (略) 决策，高管很容 (略) (略) 损害，关联方交易就是其中常见的手段，因此需要 (略) 合理监督。然而新绿股份在申报期内的关联方交易均未经过股 东会和董事会审议或审批，缺乏规范性。

（ * ）函证程序的不规范加大了审计失败的风险

函证程序是审计程序中 (略) 分，为了保证函证程序的有效性和结果的可靠性，我国出台了系列规定和办法，但仍 (略) 的审计人员 在函证过程中不遵守规范程序，导致获得的回函失去了其有效性和可靠性，因此没能发现被审计单位的财务风险，进 * 步导致了审计失败。 在对 (略) 审计的过程中，亚太 (略) (略) (略) (略) 函证，并且在回函中提到的 (略) 账户，审计人 (略) 检查，没有通过进 * 步 (略) 核实。此外，亚太 (略) 在对 (略) 函证的过 (略) 控制，使得新绿股份相关人员篡改了函证信 息，隐瞒了该企业 (略) 为，使得回函不具有可靠性。

（ * ）职业谨慎性的缺失降低了审计工作的质量

审计过程中的异常情况通常需要审计人员给予特别关注并在评估相关风险后及时实施有效的审计程序。如果审计人员缺乏职业谨慎性，很可能导致审计过程中审计人员无法及时关注到异常情况，因而难以恰 (略) 评估，造成审计工作质量的降低。

在亚太 (略) 对新绿股份 (略) 审计时，他们抽检了 * 些客户的期后回款，却并没有关注到凭证后的相关回单都是企业伪造的回 款凭证而 (略) 回单，且审 (略) 详 (略) 记录。此外，新绿股份财务造假过程中也出现了诸如电子回单号码相同但凭证内容不同等蛛丝马迹，审计人员均未关注到，也没有通过进 * 步 (略) 评估，审计过程中缺乏职业谨 慎性。

* 、新绿股份审计失败的启示

（ * ）识别对赌协议下的重大错报风险

第 * ，结合 (略) (略) 环境判断。 * 般而言，企业对赌协议的业绩目标都来源于近几年企业的盈收能力，常见的有利润总额的目标、营业收入的目标等。这些业绩目标往往在实际 企业经营过程 (略) 环境等多方面因素的影响，当 (略) (略) 业发展受限，技术被超 (略) (略) 业发展方向有较大出入时，可能企业经营业绩会难如人意，企业可能无法完成对赌目标，此时被审计单位则可能 通过财务舞弊造假来达成业绩目标。

第 * ，充分了解被审计单位的治理结构和组织架构。企业的管理层和治理层是既有能力又有动机 在对 (略) (略) 为的人员。 (略) 治理机制完善，对管理层和治理层的 (略) 有效，那么即使相关人员有通过财务舞弊达成对赌目 (略) 为也可能难以实现， (略) (略) 较差，那么企业财务舞 (略) 性则较高，因此需要充分了解和重点关注被审 (略) 控制情况、董事会、监事会 (略) 是否充分有效。

第 * ，时刻关注财务报表、财务指标之间的勾稽关系。 * 旦企业发生了财务舞弊，进行了财务造假，那么就会涉及财务报表。从宏观层面来看，重大错报风险可以通过 (略) 把握。 * 大报表之间看似各有侧重，实则相互联系，互相影响：针对 * 张报表 (略) 分析时，可以联动另外两张表对比分析内容是否真实准确以及符合企业业务逻 辑。从微观的层面来说，识别风险更需要关注具体科目的正确与否，关注资产类科目是否真实可靠，有无隐瞒和虚增，关注收入类科目是否有收入时点的确认不恰当等。如果企业签订了对赌协议，审计人员需要重点对财务报表和指标的变 (略) 关注，并对 (略) 勾稽关系保持职业了解和判断，及时识别风险点。

第 * ，对被审计单 (略) 为保持警惕。利用关联交易虚增收入以虚增企业利润是企业常用的财务造假手段，但关联交易固有的隐蔽性也会使得审计人员们难以识别其中的潜在风险。如果企业有通过 (略) (略) 为，可能会虚构 * 些交易，并为这些虚构的交易制作真实的系列凭证，如合同，出入库单据，收付款凭证等。因此当有舞弊动机的企业如果 (略) 关联交易，则需要 (略) 重点关注，以高度的职业谨慎性和职业 (略) 恰当的审计程序，以可靠的审 计证据为支撑出具审计意见。

（ * ）降低对赌协议下的检查风险对策

在企业签署了对赌协议的情况下，以高度的谨慎性保持职业怀疑是审计人员降低检查风险的关键。达不到对赌业绩目标的企业有较强的财务造假 和舞弊动机，这种动机有很大的可能性来源于企业管理层和治理层的合谋，因此审计检查风险大大提高。

审计人员在应对对赌协议下的审计工作要时刻保持职业怀疑。要 (略) 处 (略) 环境，合理分析企业管理 (略) 控制的关系， (略) 监督机构的权力实施情况，并刻对企业管理层、 (略) 为的诚实度、企业财务报表的真实性保持职业怀疑。

审计人员要时刻保有谨慎性。在实施具体审计程序时，审计人员不能忽视任何 * 点有异常的端倪，以舞弊假设为基本前提，从应对舞弊的审计应对出发，谨慎地对待被审计企业的财务报表，并对可能 (略) 合理应对。

谨慎性、职业怀疑需要贯穿签订了对赌协议的企业被审计的整个过程。审计人员 (略) 有不合理的数据，分辨确认欺诈性的财务造假手段，以免忽视财务报表的任何预警迹象，并制定进 * 步的审计程序，获取充分适当的审计证据。

（ * ）优化审计流程的审计对策

由于对赌本身就是 * 项较为复杂的经济活动，账务本身就可能繁复难理，审计人员更是可能苦于应对复杂的账目而忽略可能的财务舞弊造假。因此在审计有对赌协议的企业时，要结合企业的实际情况，从可能舞弊的角度出发，以风险导向审计为基础，全方位对被审计单位 (略) 识别，制定恰当的审计计划。

根据恰当的审计计划，审计人员应当根据被审计单位的各个风险点和认定目标制定具体进 * 步审计程序。要在进 * 步审计程序中合理使用分析程 序和细节测试以有效识别异常变化，同时增加对异常事项的实质性程序，并在审计底稿 (略) 采取的步骤，收集足够和适当的审计证据。

在后续的具体审计程序中，审计人员要有效 (略) 。审计人员应当以恰当的职业怀疑和高 度的职业敏感对财务报表和财务指标的内在 (略) 分析，而不只是将程序停留在较为普遍的检查观察上。同时，审计人员不能因为人情关系或 对项目的熟悉就省略或不按照严格的审计 (略) ，避免虽然有恰当的审计计划，但由于审计程序不到位而造成的失败。

资料来源：《北方经贸》 * 年第7期，李思佳

* 、引言

近年来，越来越多的企业通过与投资方签订对赌协议以快速获得资金融通。这些签订对赌协议的企业往往期望能够通过融资在较短的时间内突破企业发展瓶颈，以便能按期完成协议目标。但企业业绩受多方面因素影响，如果未能在时限内完成协议水平，融资企业将面临对赌失败的结果，由于不愿意对赌失败， * 些企业会选择通过财务舞弊伪造业绩的方式来完成对赌条款。

目前不少学者从法律风险，经济效益等角度对 (略) 研究，但少有学者从对赌协议可能导致的财务舞弊风险这 * 角度考 (略) 业的影响。近年来为了达成对 (略) 财务舞弊的 案例不断曝出，如果审计人员仍旧以常规工作方式 审计有对赌协议的企业，则可能难以识别经过“修 饰美化”的财务报表背后 (略) 为，从而导 致审计结果失败。

从对赌协议和财务舞弊的可能性增加这两个视角出发，考虑其对审计的影响，将签署了对赌协议的企业 (略) 为作为审计关注的重点，通过相应的审计程序，能够有效帮助审计人员及时发 (略) 为，降低审计失败的风险。

* 、案例背景

(略) (略) 位于 (略) 省 (略) ，属于农副加工企业。公司属于清真食品肉类加工和销售企业，主营业务包括肉牛养殖、屠宰、加工、销售等。 * 日，新绿股份对外披露了由亚太 (略) 出具的无法表示意见的 * 年年报， * 年 7 月公司的证券简称由“新绿 股份”更名为“ST 新绿”。

（ * ）对赌协议情况

新绿股份在转让说明书申报稿及反馈稿中披露，公司 5 个大股东签署的投资协议中没有业绩对赌条款。此外，转让说明书申报稿 (略) 第 * 大股东出具的 * 份《承诺》，主要内容为自承诺签署之日起，公司共 * 名股东不签订任何形式的对赌协议。 然而经过调查，新绿公司在相关协议中均存在对赌条款。 (略) 为直接和间接 (略) 业绩不达标的情况下主导了 * 系列的财务造假，并在披露文件签字以达到对赌目标，责 任重大。

（ * ）对赌协议下新绿股份财务舞弊情况

为了达到对赌协议的业绩承诺， (略) 了系列财 (略) 为。

新绿股份实际业绩表现平平， (略) 未来经营活动目标预计较为悲观，难以达到对赌协议 承诺的预计目标，为了完成业绩承诺，新绿通过有组织、有计划的财务造假， (略) 收入等造成经 济利益持续流入的假象来虚增收入。

首先，公开挂牌转让过程中存在虚假披露。转让过程中，新绿股份通过虚构收入获得现金流入以大幅增提高收入的手段虚增了大量收入，从 * 年开始在 * 年间年共计虚增了收入 * 亿元，达到了公开披露的收入金额的 * . * %。在实际控制人的决策与安排下，公司通过特殊账户伪造与主营业务收入相关的收入上千笔，虚构现金流入高达 * 亿多元，虚增收入幅度极大。

在申报会计期间，新绿公司还对 (略) 了隐瞒。新绿股份故意隐瞒与多个实际控制人控制 的实 (略) 资金往来，拒不认账。同时该公司还以篡改票据、伪造凭证的方式，未披 (略) 之间发生的关联企业交易，资金金额规模巨 大，且公司的 (略) 股东会及董事 (略) 审议。

为了完成系 (略) 为，新绿股份私设了上市账、税务账和内账 * 套账户，且 * 套账数据不 * 致，分别应对不同的主体，内账与上市账差额连年增加，财务造假性质十分恶劣。

在临时报告对外披露过程中，新绿股份对相关信息不全面公开， (略) 交易、经济并购等有选择性地披露，在新绿股份与关联方资金来往说明中存有不实记载，隐瞒来往款项数额巨大；披露的董事会决议内容存在不符；未按规定披露大股东股权质押， * 年 * 月，新绿股份多名大 (略) 股份以质 (略) 外出，并为公司关联 企业推出的私募 (略) 兑付担保，这些情况并未得到及时披露，信息披露不及 (略) 信息不对称现象加剧， (略) 风险增大。

* 、新绿股份审计失败原因分析

（ * ）对赌协议成为财务舞弊发生的原因

相比对赌协议的约定业绩，新绿股份在申报期前 * 年的经营业绩水平都有较大的差距，因此新绿股份存在为了达成对赌协议 (略) 财务舞弊的动机。由于本身收入水平较低，经济流入较少， (略) 了系统性的财务造假以虚增收入。 * 方面，在企业实际控人的主导下新绿股份伪造了与收 (略) 收入，达成了有相关收入持续存在的假象；另 * 方面，为 (略) 为被发现，企业还建立了 * 套不同的账 (略) 监管机构和投资者对营业收入的考核和审查。

（ * ）内部控制缺陷为财务舞弊提供了可能性

* 般而言， (略) 有着完 (略) 控制体系，那 (略) 为将会受到较为严格的监督和控制，财务舞弊风险也就随之降低，反之则风险增大。 (略) 控制体系建设十分不完善：在新绿企业股票公开挂牌转让之前，企业控股股东和实际控制人的职权曾 * 直 (略) 使， 新绿股份的控制权和管理权以 (略) 监督 (略) 人掌控， (略) 控制形同虚设，直接 (略) 人的决 (略) 多 (略) 、财务独立性的弱化以及相关关联方交易的不合规范。由此， (略) 控制体系的缺陷 使得事前控制成为了空谈，为企 (略) 为提 供了较大的可能性。

（ * ）关联方交易成为财务舞弊的常用手段

企业间的关联交易能够为企业带来联动优势，实现竞争上的领先，但关联交易固有的隐蔽性也会使得审计程序中审计人员难以识别其中的潜在风险，因此 (略) 为已成为越来越多企业掩盖真实财务业绩，粉饰报表的 * 种手段。 新绿股份在申报 (略) 与关联方之间的资金往来计入财务系统，并擅自伪造和篡改了相关关联 (略) 收付款凭证，并且在会计报表的披露中，新绿股份的关联方资金占用归还情况与事实也不相符。由于关联交易过程十分灵活，难以 (略) (略) 把控，因此审计人员 未能辨 (略) 为的真实与否。此外， (略) 大都由 (略) 决策，高管很容 (略) (略) 损害，关联方交易就是其中常见的手段，因此需要 (略) 合理监督。然而新绿股份在申报期内的关联方交易均未经过股 东会和董事会审议或审批，缺乏规范性。

（ * ）函证程序的不规范加大了审计失败的风险

函证程序是审计程序中 (略) 分，为了保证函证程序的有效性和结果的可靠性，我国出台了系列规定和办法，但仍 (略) 的审计人员 在函证过程中不遵守规范程序，导致获得的回函失去了其有效性和可靠性，因此没能发现被审计单位的财务风险，进 * 步导致了审计失败。 在对 (略) 审计的过程中，亚太 (略) (略) (略) (略) 函证，并且在回函中提到的 (略) 账户，审计人 (略) 检查，没有通过进 * 步 (略) 核实。此外，亚太 (略) 在对 (略) 函证的过 (略) 控制，使得新绿股份相关人员篡改了函证信 息，隐瞒了该企业 (略) 为，使得回函不具有可靠性。

（ * ）职业谨慎性的缺失降低了审计工作的质量

审计过程中的异常情况通常需要审计人员给予特别关注并在评估相关风险后及时实施有效的审计程序。如果审计人员缺乏职业谨慎性，很可能导致审计过程中审计人员无法及时关注到异常情况，因而难以恰 (略) 评估，造成审计工作质量的降低。

在亚太 (略) 对新绿股份 (略) 审计时，他们抽检了 * 些客户的期后回款，却并没有关注到凭证后的相关回单都是企业伪造的回 款凭证而 (略) 回单，且审 (略) 详 (略) 记录。此外，新绿股份财务造假过程中也出现了诸如电子回单号码相同但凭证内容不同等蛛丝马迹，审计人员均未关注到，也没有通过进 * 步 (略) 评估，审计过程中缺乏职业谨 慎性。

* 、新绿股份审计失败的启示

（ * ）识别对赌协议下的重大错报风险

第 * ，结合 (略) (略) 环境判断。 * 般而言，企业对赌协议的业绩目标都来源于近几年企业的盈收能力，常见的有利润总额的目标、营业收入的目标等。这些业绩目标往往在实际 企业经营过程 (略) 环境等多方面因素的影响，当 (略) (略) 业发展受限，技术被超 (略) (略) 业发展方向有较大出入时，可能企业经营业绩会难如人意，企业可能无法完成对赌目标，此时被审计单位则可能 通过财务舞弊造假来达成业绩目标。

第 * ，充分了解被审计单位的治理结构和组织架构。企业的管理层和治理层是既有能力又有动机 在对 (略) (略) 为的人员。 (略) 治理机制完善，对管理层和治理层的 (略) 有效，那么即使相关人员有通过财务舞弊达成对赌目 (略) 为也可能难以实现， (略) (略) 较差，那么企业财务舞 (略) 性则较高，因此需要充分了解和重点关注被审 (略) 控制情况、董事会、监事会 (略) 是否充分有效。

第 * ，时刻关注财务报表、财务指标之间的勾稽关系。 * 旦企业发生了财务舞弊，进行了财务造假，那么就会涉及财务报表。从宏观层面来看，重大错报风险可以通过 (略) 把握。 * 大报表之间看似各有侧重，实则相互联系，互相影响：针对 * 张报表 (略) 分析时，可以联动另外两张表对比分析内容是否真实准确以及符合企业业务逻 辑。从微观的层面来说，识别风险更需要关注具体科目的正确与否，关注资产类科目是否真实可靠，有无隐瞒和虚增，关注收入类科目是否有收入时点的确认不恰当等。如果企业签订了对赌协议，审计人员需要重点对财务报表和指标的变 (略) 关注，并对 (略) 勾稽关系保持职业了解和判断，及时识别风险点。

第 * ，对被审计单 (略) 为保持警惕。利用关联交易虚增收入以虚增企业利润是企业常用的财务造假手段，但关联交易固有的隐蔽性也会使得审计人员们难以识别其中的潜在风险。如果企业有通过 (略) (略) 为，可能会虚构 * 些交易，并为这些虚构的交易制作真实的系列凭证，如合同，出入库单据，收付款凭证等。因此当有舞弊动机的企业如果 (略) 关联交易，则需要 (略) 重点关注，以高度的职业谨慎性和职业 (略) 恰当的审计程序，以可靠的审 计证据为支撑出具审计意见。

（ * ）降低对赌协议下的检查风险对策

在企业签署了对赌协议的情况下，以高度的谨慎性保持职业怀疑是审计人员降低检查风险的关键。达不到对赌业绩目标的企业有较强的财务造假 和舞弊动机，这种动机有很大的可能性来源于企业管理层和治理层的合谋，因此审计检查风险大大提高。

审计人员在应对对赌协议下的审计工作要时刻保持职业怀疑。要 (略) 处 (略) 环境，合理分析企业管理 (略) 控制的关系， (略) 监督机构的权力实施情况，并刻对企业管理层、 (略) 为的诚实度、企业财务报表的真实性保持职业怀疑。

审计人员要时刻保有谨慎性。在实施具体审计程序时，审计人员不能忽视任何 * 点有异常的端倪，以舞弊假设为基本前提，从应对舞弊的审计应对出发，谨慎地对待被审计企业的财务报表，并对可能 (略) 合理应对。

谨慎性、职业怀疑需要贯穿签订了对赌协议的企业被审计的整个过程。审计人员 (略) 有不合理的数据，分辨确认欺诈性的财务造假手段，以免忽视财务报表的任何预警迹象，并制定进 * 步的审计程序，获取充分适当的审计证据。

（ * ）优化审计流程的审计对策

由于对赌本身就是 * 项较为复杂的经济活动，账务本身就可能繁复难理，审计人员更是可能苦于应对复杂的账目而忽略可能的财务舞弊造假。因此在审计有对赌协议的企业时，要结合企业的实际情况，从可能舞弊的角度出发，以风险导向审计为基础，全方位对被审计单位 (略) 识别，制定恰当的审计计划。

根据恰当的审计计划，审计人员应当根据被审计单位的各个风险点和认定目标制定具体进 * 步审计程序。要在进 * 步审计程序中合理使用分析程 序和细节测试以有效识别异常变化，同时增加对异常事项的实质性程序，并在审计底稿 (略) 采取的步骤，收集足够和适当的审计证据。

在后续的具体审计程序中，审计人员要有效 (略) 。审计人员应当以恰当的职业怀疑和高 度的职业敏感对财务报表和财务指标的内在 (略) 分析，而不只是将程序停留在较为普遍的检查观察上。同时，审计人员不能因为人情关系或 对项目的熟悉就省略或不按照严格的审计 (略) ，避免虽然有恰当的审计计划，但由于审计程序不到位而造成的失败。

资料来源：《北方经贸》 * 年第7期，李思佳